Консультант Плюс. Объект налогообложения - доходы: уменьшаем налог к уплате - файл n1.doc

Консультант Плюс. Объект налогообложения - доходы: уменьшаем налог к уплате
скачать (56.5 kb.)
Доступные файлы (1):
n1.doc57kb.19.11.2012 17:34скачать

n1.doc

"Упрощенка", 2009, N 1
ОБЪЕКТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ - ДОХОДЫ: УМЕНЬШАЕМ НАЛОГ К УПЛАТЕ
У налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы", налоговый учет сложностей не вызывает: получили - отразили. Но есть возможность снизить сумму уплачиваемого налога. Вот тут-то и вкрадываются ошибки.
Согласно п. 3 ст. 346.21 НК РФ "упрощенцы" с объектом налогообложения "доходы" вправе уменьшить налог к уплате на пенсионные взносы и пособия по временной нетрудоспособности, перечисленные или выданные за тот же отчетный (налоговый) период. Требуется уточнить. Во-первых, в вычеты можно включать только взносы, уплаченные в пределах начисленных сумм. Во-вторых, пособия должны быть выданы за счет налогоплательщика, а не из средств ФСС. В-третьих, по всем основаниям налог разрешено уменьшать не более чем на 50%.

Впрочем, снижать налог к уплате - право, а не обязанность, да и санкций за переплату налога законом не предусмотрено. Поэтому бухгалтеры могут ничего и не предпринимать, если, конечно, руководство не против "сверхпланового" пополнения бюджета за счет средств организации.

Вот, собственно, все сведения, которые удается почерпнуть из Налогового кодекса по данному вопросу.
Вычет больше 50 процентов
Вроде бы в п. 3 ст. 346.21 НК РФ четко сказано, что налог к уплате может быть снижен максимум наполовину. Все равно бухгалтеры часто уменьшают налог на всю сумму взносов и пособий, не обращая внимания на ограничение.
Ситуация. Уменьшить-то можно, а как подтвердить?

При объекте налогообложения "доходы" в Книге учета фиксируют только полученные доходы, а графу расходов не заполняют. Но где тогда отражать перечисленные пенсионные взносы и выданные пособия, на которые можно снизить уплачиваемый налог? Раньше было достаточно заполнить нужную графу в налоговой декларации. Но с 2009 г. декларацию подают только раз в году (ст. 346.23 НК РФ), тогда как авансовые платежи по-прежнему перечисляют ежеквартально, (п. 7 ст. 346.21 НК РФ) и уменьшать их можно тоже ежеквартально (п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Нужно же показать, что налог не просто недоплачен, а снижен по закону! Очевидно, придется оформлять бухгалтерские справки или специальные регистры, чтобы при необходимости доказать, что все сделано правильно.
Пример 1. ООО "Аметист" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". За 2008 г. доходы общества составили 13 500 750 руб. Пенсионные взносы начислены и уплачены в размере 425 000 руб., пособия по временной нетрудоспособности (в части, покрываемой за свой счет) выданы в размере 13 500 руб. Бухгалтер снизил налог к уплате на общую сумму взносов и пособий. К чему это привело?

Сначала рассчитаем налог за 2008 г. Он составляет 810 042 руб. (13 500 700 руб. x 6%). Теперь определим максимальную величину, на которую его можно снизить. Это 405 021 руб. (810 042 руб. x 50%).

Бухгалтер уменьшил налог к уплате на 438 500 руб. (425 000 руб. + 13 500 руб.). Это больше половины начисленного налога. Значит, бухгалтером допущена ошибка. Из-за нее за год общество недоплатило 33 479 руб. (438 500 руб. - 405 021 руб.) налога. За это нарушение к организации могут быть применены меры, указанные в ст. 122 Налогового кодекса РФ.
Учитываем пенсионные взносы...
Рассмотрим некоторые типичные ошибки, связанные со снижением единого налога на сумму пенсионных взносов.
...за прошлые периоды
Уменьшить налог на уплаченные пенсионные взносы можно, но только в пределах начисленных значений (п. 3 ст. 346.21 НК РФ). Естественно, в вычет войдут суммы за текущий налоговый период. А что делать с теми, которые уплачены за предыдущий период (например, в январе за декабрь)? В прошлогодний вычет их не включили, но можно засчитать в авансовом налоговом платеже за I квартал текущего года. Многие бухгалтеры просто об этом забывают. Напрасно: нет никаких помех, из-за которых нельзя было бы снижать налог на взносы за прошлый год.
Примечание. Конечно, если такую возможность не использовать, ничего страшного не произойдет, но упускать ее, по крайней мере, непрактично. Особенно сейчас.
Пример 2. ООО "Криптон" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". За I квартал 2009 г. получено доходов на 5 100 000 руб. За январь - март уплачено страховых пенсионных взносов на сумму 139 700 руб., в том числе 55 000 руб. за декабрь 2008 г. и 84 700 руб. за январь - февраль. Пособий по временной нетрудоспособности в текущем году еще не выплачивалось. Бухгалтер снизил квартальный авансовый платеж на 84 700 руб. Правильно ли он сделал?

При объекте налогообложения "доходы" налогоплательщики вправе уменьшить налог на пенсионные взносы, которые были уплачены в пределах начисленных. В I квартале организация погасила задолженность по взносам не только за январь - февраль, но и за декабрь прошлого года, поэтому может включить в вычет всю сумму (139 700 руб.). Нужно лишь проконтролировать, чтобы она не превысила 50% налога. Вычислим, сколько это. Получается 153 000 руб. (5 100 000 руб. x 6% x 50%). Размер перечисленных пенсионных взносов меньше допустимого вычета, и можно было бы уменьшить налог не на 84 700, а на 139 700 руб.

Санкций за неполный вычет не предусмотрено, и хотя он даже не пропадет (на взносы за декабрь можно снизить авансовый платеж за полугодие), шанс сэкономить лучше использовать сразу.
...начисленные и уплаченные
Мы все время подчеркиваем, что уменьшить налог можно, только когда взносы уплачены и к тому же не превышают начисленные. Это означает: начисленные, но неуплаченные взносы включать в вычет нельзя, равно как нельзя зачесть и те взносы, которые уплачены, но еще не начислены, то есть авансы. Если такими условиями пренебречь, налог окажется недоплаченным.
Примечание. Еще раз напомним формулировку, содержащуюся в п. 3 ст. 346.21 НК РФ: "Сумма налога... уменьшается... на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм)...".
Пример 3. ЗАО "Коленкор" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". За 2008 г. начислили налог, равный 536 700 руб., и пенсионные взносы на сумму 172 200 руб. В ПФР уплатили 213 000 руб., из них за прошлые периоды - 28 000 руб. Пособий по временной нетрудоспособности не начислялось и не выплачивалось. Бухгалтер снизил налог на все уплаченные взносы. Нет ли здесь ошибки?

Прежде всего проверим, не уменьшен ли налог более чем на 50%. Половина налога равна 268 350 руб. (536 700 руб. x 50%). Бухгалтер осуществил вычет на 213 000 руб. Это меньше максимума (213 000 руб. < 268 350 руб.), значит, главное условие выполнено.

Однако снижать налог можно только на взносы, уплаченные в пределах начисленных сумм. За 2008 г. начислено и уплачено 172 200 руб. Кроме того, в 2008 г. погашена прошлогодняя задолженность по пенсионным взносам в сумме 28 000 руб. Таким образом, вычет должен был составить только 200 200 руб. (172 200 руб. + 28 000 руб.). Взносы в сумме 12 800 руб. (213 000 руб. - 200 200 руб.) перечислили авансом. В результате завышения вычета годовой налог оказался недоплаченным на 12 800 руб.
...уплаченные до конца периода или до подачи декларации
Пенсионные взносы следует уплачивать не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем начисления (п. 2 ст. 24 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ). И потому случается, что величина взносов была определена в одном отчетном (налоговом) периоде, а рассчитались по ним с ПФР в другом.

Мы уже выяснили, что взносы за декабрь, уплаченные в январе, можно включить в налоговый вычет за I квартал текущего года. А удастся ли уменьшить на них налог за прошлый год? Заметьте: взносы уплачены после его завершения.

Согласно п. 3 ст. 346.21 НК РФ налог или авансовый платеж разрешается уменьшить на взносы, уплаченные за тот же период. Из формулировки можно сделать вывод, что если взносы перечислить позже, то в предыдущий вычет они не войдут.

Налоговики иного мнения. На их взгляд, если взносы уплачены до подачи налоговой декларации, на них можно снизить налог. Заметим, что, во-первых, это утверждение не подкреплено нормами закона. Во-вторых, с 2009 г. "упрощенцы" отчитываются один раз - за год, и по отношению к авансовым платежам указанный порядок теряет смысл. А в-третьих, письменные разъяснения налогоплательщикам уполномочен давать Минфин (п. 1 ст. 34.2 НК РФ), а не налоговые органы. Думаем, действовать, как они советуют, не стоит. Если вы все-таки на это решитесь, нужно приготовиться к тому, что не все инспекторы будут согласны и выбранную позицию придется защищать в суде.
Примечание. См., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 16.03.2007 N 18-11/3/023458@.
Пример 4. ООО "Сатурн" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". За 2008 г. налог составил 1 119 252 руб., а уплаченные (в пределах начисления) пенсионные взносы - 510 000 руб., а взносы за декабрь в сумме 45 000 руб. перечислили 10 января 2009 г. Пособия по временной нетрудоспособности не выдавались. Налоговая декларация была представлена в феврале 2009 г. Бухгалтер снизил налог к уплате на 555 000 руб. (510 000 руб. + 45 000 руб.). Не допустил ли он ошибки?

Вначале сравним вычет с максимальной величиной. Она равна 559 626 руб. (1 119 252 руб. x 50%). Вычет был меньше - 555 000 руб., так что в этом плане все верно. Однако взносы за декабрь уплачены уже после окончания 2008 г. - в январе, хотя и до того, как подана декларация по упрощенной системе. Налоговый кодекс не предусматривает уменьшения налога на взносы, уплаченные после того, как закончился налоговый период. Бухгалтер действовал в соответствии с рекомендациями налоговиков, поэтому говорить об ошибке в данном случае нельзя. Тем не менее следует иметь в виду, что не все инспекторы разделяют ту же точку зрения, что служащие московского УФНС.
Учитываем пособия...
Перейдем к ошибкам, которые часто допускают "упрощенцы" с объектом "доходы" при снижении налога на сумму пособий по временной нетрудоспособности.
... из собственных средств
О том, как начислять пособия по временной нетрудоспособности при упрощенной системе, говорится в Федеральном законе от 31.12.2002 N 190-ФЗ. Они формируются двумя источниками. ФСС и работодателем. Причем ФСС возмещает только сумму, определенную исходя из МРОТ на одного работника в месяц (ст. 2 указанного Закона). Остальное финансирует организация или индивидуальный предприниматель. Именно эта часть засчитывается в налоге. Прибавлять еще и компенсацию Фонда социального страхования неверно.
Примечание. С 1 января 2009 г. МРОТ для вычисления пособий равен 4330 руб. (ст. 1 Федерального закона от 24.06.2008 N 91-ФЗ).
Пример 5. ООО "Василек" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". Налог, начисленный за 2008 г., составил 516 000 руб. Пенсионных взносов уплатили на сумму 210 000 руб. и на 32 000 руб. выдали пособий по временной нетрудоспособности (в том числе за счет ФСС 4600 руб.). Бухгалтер общества уменьшил годовой налог к уплате на 242 000 руб. Правильно ли определен вычет?

"Упрощенцы" с объектом налогообложения "доходы" вправе снизить налог к уплате на сумму пенсионных взносов и пособий по временной нетрудоспособности, но не более чем на 50%. Таким образом, максимальный вычет для организации составляет 258 000 руб. (516 000 руб. x 50%), в то время как бухгалтер принял во внимание 242 000 руб. Основное условие соблюдено.

Однако вспомним. В вычет включаются только суммы пособия, выплаченные за счет работодателя. Для ООО "Василек" это 237 400 руб. (210 000 руб. + 32 000 руб. - 4600 руб.). Из-за ошибки бухгалтера налог оказался недоплаченным на 4600 руб. За подобное нарушение могут назначить санкции в соответствии со ст. 122 НК РФ.
... выплаченные
Кассовый метод, обязательный при упрощенной системе, предполагает отражение только фактически полученных доходов. Логично, что налог можно уменьшать тоже лишь на перечисленные взносы и выданные пособия. Между тем нередки случаи, когда сотрудникам еще ничего не выплатили, а суммы уже включили в вычет.
Примечание. Кассовый метод закреплен в п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
Пример 6. ООО "Пилигрим" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы". За 2008 г. начислено пособий по временной нетрудоспособности в сумме 58 000 руб. (в том числе за счет ФСС 6900 руб.), а выдано 51 000 руб. (из которых 5787 руб. возместит ФСС). Бухгалтер включил в налоговый вычет 51 100 руб. (58 000 руб. - 6900 руб.). В чем ошибка?

"Упрощенцы" могут уменьшить налог только на сумму выданных, а не начисленных пособий по временной нетрудоспособности. Выплатили за счет ООО "Пилигрим" только пособия в сумме 45 213 руб. (51 000 руб. - 5787 руб.), а не 51 100 руб. Ошибка приведет к недоплате налога за 2008 г. на 5887 руб. (51 100 руб. - 45 213 руб.).
...только по временной нетрудоспособности
В соответствии с Федеральными законами от 29.12.2006 N 255-ФЗ, от 12.01.1996 N 8-ФЗ и от 19.05.1995 N 81-ФЗ все работодатели обязаны выплачивать:

- пособия по временной нетрудоспособности;

- пособия по беременности и родам;

- единовременные пособия женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности;

- единовременные пособия при рождении ребенка;

- ежемесячные пособия по уходу за ребенком;

- пособия на погребение или возмещение его стоимости согласно перечню гарантированных ритуальных услуг.
На заметку. Если пособие выплачено сверх нормы

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 8 Федерального закона от 25.11.2008 N 216-ФЗ максимальное пособие по временной нетрудоспособности на одного работника в месяц составляет 18 720 руб. Некоторые работодатели производят выплаты исходя из среднего заработка в размере, превышающем максимальный. Можно ли на надбавку уменьшить налог? В п. 3 ст. 346.21 НК РФ только указано, что налог разрешается снижать на выплаченные пособия по временной нетрудоспособности. Ни о каких ограничениях не говорится. Следовательно, сумму, выплаченную из средств работодателя, можно полностью включить в налоговый вычет (проследив, что налог снизился не более чем на 50%).
Все выплаты, кроме пособий по временной нетрудоспособности, полностью финансируются ФСС. В связи с этим разрешено уменьшать налог лишь на пособия по временной нетрудоспособности, так как только их налогоплательщик частично выдает за свой счет.

На некоторых предприятиях пособия выше (например, по беременности и родам), чем установлено законом. Напомним, что максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности в месяц на одного работника в 2009 г. составляет 18 720 руб., по беременности и родам - 25 390 руб. (пп. 1 и 2 п. 1 ст. 8 Федерального закона от 25.11.2008 N 216-ФЗ). Правильно ли уменьшить налог на доплату пособия до среднего заработка, произведенную за свой счет? Нет, и дело вот в чем. В п. 3 ст. 346.21 НК РФ указано, что налог уменьшается именно на пособия по временной нетрудоспособности, а не на любые социальные выплаты. Поэтому за уменьшение налога на доплату пособия по беременности и родам, по уходу за ребенком и прочих могут последовать санкции, указанные в ст. 122 НК РФ.
Л.А.Масленникова

К. э. н.,

эксперт журнала "Упрощенка"

Подписано в печать

18.12.2008

Учебный материал
© bib.convdocs.org
При копировании укажите ссылку.
обратиться к администрации