КонсультантПлюс. Практическое пособие по УСН от 15.01.2009 (с ссылками на НК РФ) - файл n1.doc

КонсультантПлюс. Практическое пособие по УСН от 15.01.2009 (с ссылками на НК РФ)
скачать (260.8 kb.)
Доступные файлы (1):
n1.doc2538kb.28.01.2009 18:35скачать

n1.doc

1   ...   10   11   12   13   14   15   16   17   ...   21
ГЛАВА 15. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ПРИ АРЕНДЕ
15.1. ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ ОСНОВАНИЯ

ОПЛАТЫ КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ
Многие организации и индивидуальные предприниматели для осуществления своей деятельности арендуют здания, строения, сооружения или их части (далее - помещения). Однако использовать данное имущество по назначению без получения коммунальных услуг (водо-, электро- и газоснабжение, отопление), как правило, бывает невозможно. Таким образом, при найме помещения арендатор становится потребителем коммунальных услуг и ему приходится эти услуги оплачивать.
Обратите внимание!

Гражданский кодекс РФ возлагает обязанность по содержанию арендованного имущества непосредственно на арендатора, а не на арендодателя (п. 2 ст. 616). Однако законом или договором может быть предусмотрено иное.

Следовательно, если в договоре аренды не указано, что "коммуналку" оплачивает арендодатель, то это обязан делать арендатор.
Схемы оплаты коммунальных услуг арендатором различны.

Так, арендатор может оплачивать коммунальные услуги напрямую поставщикам коммунальных услуг, заключив с ними соответствующий договор. Правда, такая форма оплаты используется редко.

Как правило, арендаторы производят оплату коммунальных услуг не поставщикам этих услуг, а своим арендодателям, компенсируя тем самым их расходы на "коммуналку". Это связано с тем, что в большинстве случаев договоры с поставщиками коммунальных услуг (энергоснабжающими и газоснабжающими организациями, организациями водопроводно-канализационного хозяйства и другими) (далее - коммунальные службы) заключают арендодатели, являющиеся собственниками передаваемых в аренду помещений.

Что касается расчетов за коммунальные услуги, то арендатор по согласованию с арендодателем может оплачивать "коммуналку" либо в составе арендной платы, либо отдельно от нее.
Обратите внимание!

Возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы (п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 "Обзор практики разрешения споров, связанных с арендой"). Поэтому договор, в котором в качестве арендной платы предусмотрена только оплата коммунальных услуг, может быть признан незаключенным (п. 1 ст. 654 ГК РФ).
15.1.1. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ОПЛАЧИВАЮТСЯ

В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ
Возможность включения коммунальных платежей в состав арендной платы установлена гражданским законодательством (ст. 614 ГК РФ).

На практике применяются два способа включения коммунальных платежей в состав арендной платы. Рассмотрим каждый из них подробнее.
15.1.1.1. АРЕНДНАЯ ПЛАТА С УЧЕТОМ

"КОММУНАЛКИ" - ФИКСИРОВАННАЯ
При таком способе сумма арендной платы с учетом коммунальных расходов определяется в фиксированном виде, т.е. стоимость коммунальных услуг в договоре аренды отдельно не выделяется.
Например, организации "Гамма" (арендодатель) и "Омега" (арендатор) заключили договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. В договоре предусмотрено, что ежемесячная арендная плата составляет 40 000 руб. и включает стоимость коммунальных услуг (горячего и холодного водоснабжения, отопления, энергоснабжения).
Этот способ подходит не всем.

Дело в том, что фактическая стоимость коммунальных услуг, как правило, меняется из месяца в месяц, поскольку объем их потребления является величиной непостоянной. Кроме того, в течение действия договора аренды могут увеличиваться или уменьшаться тарифы на "коммуналку", что также повлечет изменение стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором.

Величина же арендной платы при этом остается неизменной, ведь скорректировать ее размер стороны могут только раз в году, если иное не предусмотрено договором (п. 3 ст. 614 ГК РФ).

Данный способ удобно использовать тем, у кого объем потребления коммунальных услуг арендатором изменяется незначительно.

А вот если объем потребления "коммуналки" колеблется существенно, то такой способ использовать нецелесообразно. Ведь может возникнуть ситуация, когда стоимость фактически потребленных арендатором коммунальных услуг не соответствует (является меньше или больше) стоимости услуг, включенных в состав арендной платы.

В этом случае рекомендуем сторонам договора аренды использовать второй способ, при котором арендатор оплачивает только фактически потребленные им услуги.
15.1.1.2. АРЕНДНАЯ ПЛАТА - ФИКСИРОВАННАЯ,

"КОММУНАЛКА" - ПЕРЕМЕННАЯ
При таком способе размер арендной платы в договоре складывается из двух частей:

- фиксированный (основной) платеж;

- переменный (дополнительный) платеж.

Фиксированный (основной) платеж - это собственно плата за пользование арендованным помещением. Переменная (дополнительная) часть арендной платы представляет собой стоимость коммунальных услуг, потребленных арендатором в конкретном периоде.
Например, между организациями "Гамма" (арендодатель) и "Омега" (арендатор) заключен договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. Условиями договора предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату, включающую фиксированный платеж в размере 33 400 руб. и переменный платеж в размере стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором за месяц.
При использовании второго способа переменная часть, т.е. стоимость коммунальных услуг, может изменяться каждый месяц в зависимости от изменения тарифов или объема потребляемых услуг, что исключает экономические потери как у арендодателя, так и у арендатора. При этом положения п. 3 ст. 614 ГК РФ о недопустимости пересмотра арендной платы чаще одного раза в год не нарушаются (дополнительно об этом см. п. 11 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66).
15.1.2. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ОПЛАЧИВАЮТСЯ

ОТДЕЛЬНО ОТ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ
Отдельно от арендной платы "коммуналка" оплачивается путем компенсации (возмещения) расходов, понесенных арендодателем, либо путем оформления посреднических отношений, когда арендодатель выступает в роли посредника между коммунальными службами и арендатором по расчетам за коммунальные услуги.
15.1.2.1. КОМПЕНСАЦИЯ КОММУНАЛЬНЫХ РАСХОДОВ
В данном случае стоимость потребленных арендатором коммунальных услуг оплачивает поставщикам этих услуг арендодатель. А арендатор компенсирует ему указанные расходы.
Например, между организациями "Гамма" (арендодатель) и "Омега" (арендатор) заключен договор аренды нежилых помещений общей площадью 200 кв. м. Договором предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату в размере 167 руб. за 1 кв. м. Кроме того, арендатор обязуется ежемесячно возмещать арендодателю стоимость коммунальных услуг (горячее и холодное водоснабжение, отопление, энергоснабжение, газоснабжение) пропорционально площади арендуемых помещений на основании счетов, выставленных арендодателем.
Условие о компенсации коммунальных платежей может устанавливаться в разных документах: в самом договоре аренды, в дополнительном соглашении к нему. Или же вы решите заключить самостоятельный договор (например, договор о возмещении затрат по оплате коммунальных платежей, договор об оплате коммунальных услуг, соглашение об участии в расходах по оплате коммунальных платежей и т.п.).

Важно отметить, что независимо от того, каким документом закрепляется условие о компенсации стоимости коммунальных услуг арендатором арендодателю, отношения сторон нельзя квалифицировать как отношения по договору поставки коммунальных услуг, поскольку исходя из положений ст. 539 ГК РФ арендодатель не признается поставщиком коммунальных услуг.

К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в п. 22 Информационного письма от 11.01.2002 N 66 <1>.

--------------------------------

<1> ВАС РФ рассматривал соглашение об участии арендатора в расходах на потребленную электроэнергию. Однако его вывод распространяется и на другие коммунальные услуги, так как правила об энергоснабжении применяются и к отношениям, связанным со снабжением тепловой энергией, газом, водой (ст. 548 ГК РФ).
Итак, в указанных случаях коммунальные платежи уже не являются частью арендной платы, а носят характер самостоятельных платежей. При этом уплачиваются они в рамках арендных отношений независимо от того, заключается отдельный договор на их уплату либо такое условие содержится в договоре аренды (дополнительном соглашении к нему).
15.1.2.2. "КОММУНАЛКА" ОПЛАЧИВАЕТСЯ ЧЕРЕЗ ПОСРЕДНИКА
Расчеты между арендодателем и арендатором за коммунальные услуги нередко производятся на основании посреднических договоров, в частности договора комиссии или агентского договора (ст. ст. 990, 1005 ГК РФ). Условие о посреднических отношениях между сторонами можно включить и в договор аренды, потому что организации свободны при заключении договора и могут заключать договор, содержащий элементы различных договоров (ст. 421 ГК РФ).

В данном случае арендодатель, заключив с коммунальными службами соответствующие договоры, приобретает у них энергию, воду, газ (т.е. коммунальные услуги) для арендатора. В свою очередь, получив от арендатора денежные средства за коммунальные услуги, он передает их коммунальным службам. Таким образом, арендодатель выступает посредником (комиссионером, агентом) в расчетах между коммунальными службами и арендатором.
Обратите внимание!

Зачастую договоры на поставку коммунальных услуг арендодатели заключают с поставщиками раньше, чем посреднические договоры с арендаторами.

В таких ситуациях говорить о том, что стороны арендного договора связаны посредническими отношениями, не приходится. Так, к примеру, Президиум ВАС РФ указал, что сделка, совершенная до установления отношений по договору комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента (п. 6 Информационного письма от 17.11.2004 N 85).
Отметим, что посреднические договоры являются возмездными договорами (ст. ст. 991, 1006 ГК РФ), поэтому сторонам нужно согласовать размер посреднического вознаграждения. Если размер вознаграждения не установлен и не может быть определен исходя из условий договора, то арендатор должен уплатить его арендодателю в размере, соответствующем стоимости аналогичных услуг (п. 3 ст. 424 ГК РФ).
15.2. НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

КОММУНАЛЬНЫХ УСЛУГ
Налоговый и бухгалтерский учет коммунальных платежей зависит от того, какой порядок расчетов за коммунальные услуги установлен между арендатором, арендодателем и поставщиками коммунальных услуг.

Давайте посмотрим, как арендатор и арендодатель, применяющие УСН, должны отражать операции, связанные с оплатой "коммуналки".
15.2.1. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ОПЛАЧИВАЮТСЯ

В СОСТАВЕ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ
Это самый простой способ, вызывающий меньше всего споров с налоговыми органами. Ведь в данном случае "коммуналка" - часть арендной платы. А следовательно, она учитывается в доходах арендодателя и расходах арендатора по тем же правилам, что и арендная плата.
15.2.1.1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ
Предположим, вы сдаете помещение в аренду с условием о том, что арендная плата включает в себя оплату коммунальных услуг.

В данном случае вся сумма арендной платы является для вас доходом от сдачи имущества в аренду (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Указанный доход вы отразите на дату поступления арендной платы от арендатора, получения от него имущества (работ, услуг) или имущественных прав в счет арендной платы либо на дату погашения им задолженности по арендной плате иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Например, между организациями "Гамма" (арендодатель) и "Омега" (арендатор) заключен договор аренды нежилого помещения. Договором предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату, включающую фиксированный платеж в размере 30 000 руб. и переменный платеж в размере стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором.

В июне 2008 г. организация "Омега" потребила коммунальные услуги на 6000 руб., в связи с чем организация "Гамма" выставила ей счет на уплату арендной платы в сумме 36 000 руб. (30 000 руб. + 6000 руб.), приложив копии оплаченных счетов коммунальных служб, а также расчет стоимости "коммуналки", потребленной арендатором, произведенный на основании показаний счетчиков.

7 июля 2008 г. на счет организации "Гамма" от организации "Омега" поступила арендная плата в размере 36 000 руб.

Организация "Гамма" признает доход в размере 36 000 руб. полученным 7 июля 2008 г. и на эту дату отразит его в графе 4 разд. I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.
Если вы ведете бухгалтерский учет, то нужно помнить, что порядок его ведения зависит от того, является передача имущества в аренду вашим основным видом деятельности или нет.

Если это основной вид деятельности, то поступления в виде арендной платы признаются доходами от обычных видов деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). В этом случае всю сумму арендной платы с учетом коммунальных платежей вы отражаете на счете 90 "Продажа", субсчет 90-1 "Выручка" на последний день месяца (п. 12 ПБУ 9/99).

Однако если передача имущества в аренду не является для вас основным видом деятельности, то доход в виде арендной платы признается прочим доходом (п. 7 ПБУ 9/99). Этот доход отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

В части затрат арендодателя по оплате коммунальных услуг отметим следующее.

Как указывает Минфин России, затраты арендодателя по уплате коммунальных расходов за сданное в аренду помещение должны признаваться материальными расходами на основании пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 5, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ, если основным видом деятельности налогоплательщика является сдача имущества в аренду (Письма Минфина России от 23.06.2005 N 03-11-04/2/5, от 30.04.2005 N 03-03-02-04/1/108, от 17.12.2004 N 03-03-02-04/1/88).

К такому же выводу приходят отдельные арбитражные суды (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.08.2006 N А56-42386/2005, ФАС Уральского округа от 03.03.2005 N Ф09-531/05-АК).

При этом сумму НДС, предъявленную вам поставщиком коммунальных услуг, вы учтете в расходах на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Учитывать затраты на "коммуналку", а также на уплаченные в ее составе суммы налога вы будете с момента списания денежных средств с вашего расчетного счета, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности по уплате "коммуналки" - в момент такого погашения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Например, организация "Альфа" сдает в аренду помещение. В арендную плату включена стоимость услуг энергоснабжения. 10 июля 2008 г. платежным поручением она перечислила энергоснабжающей организации 4720 руб. (в том числе НДС 720 руб.) в оплату потребленной арендатором электроэнергии.

Организация "Альфа" в июле 2008 г. вправе включить в состав расходов 4720 руб.

В Книге учета доходов и расходов данная операция отражается в день оплаты - 10 июля 2008 г.
Однако не исключено, что налоговые органы в подобной ситуации будут оспаривать правомерность учета расходов на "коммуналку" арендодателем. Так, к примеру, в Письме УФНС России по г. Москве от 06.03.2006 N 18-11/3/17206 указано, что при сдаче помещения в аренду потребителем коммунальных услуг является арендатор. В связи с этим расходы по оплате коммунальных платежей не могут быть признаны экономически обоснованными для арендодателя. Значит, при исчислении налоговой базы по "упрощенному" налогу данные расходы не учитываются (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).

В бухгалтерском учете затраты арендодателя по уплате коммунальных платежей нужно отражать следующим образом. Если передача имущества в аренду является для вас основным видом деятельности, то расходы в виде коммунальных платежей вы отнесете к расходам по обычным видам деятельности на основании п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н. В противном случае указанные затраты признаются прочими расходами на основании п. 11 ПБУ 10/99.
15.2.1.2. УЧЕТ У АРЕНДАТОРА
Сумма арендной платы, включая оплату коммунальных услуг, у арендатора признается расходом на основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. На это указывает и Минфин России в своих разъяснениях (п. 1 Письма от 12.05.2005 N 03-03-02-04/1/116).

Признать ее в расходах нужно на дату оплаты арендодателю (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Например, между организациями "Гамма" (арендодатель) и "Омега" (арендатор) заключен договор аренды нежилого помещения. Договором предусмотрено, что арендатор ежемесячно уплачивает арендную плату, включающую фиксированный платеж в размере 30 000 руб. и переменный платеж в размере стоимости коммунальных услуг, потребленных арендатором.

В июне 2008 г. организация "Омега" потребила коммунальные услуги на 6000 руб., в связи с чем организация "Гамма" выставила ей счет на уплату арендной платы в сумме 36 000 руб. (30 000 руб. + 6000 руб.), приложив копии оплаченных счетов коммунальных служб, а также расчет стоимости "коммуналки", потребленной арендатором, произведенный на основании показаний счетчиков.

10 июля 2008 г. организация "Омега" перечислила организации "Гамма" указанную сумму.

Организация "Омега" признает расход в размере 36 000 руб. на 10 июля 2008 г., отразив его в графе 5 разд. I "Доходы и расходы" Книги учета доходов и расходов.
Если вы ведете бухгалтерский учет, то затраты в виде арендной платы вам следует признавать расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).

Расходы по договору аренды вы отражаете по дебету счетов учета затрат (издержек обращения) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с арендодателем.
15.2.1.3. ПЕРВИЧНЫЕ УЧЕТНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
Для отражения в расходах сумм коммунальных платежей необходимо наличие первичных документов, подтверждающих факт осуществления оплаты и сумму понесенных затрат (п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Для арендодателя такими документами являются счета поставщиков коммунальных услуг, а также документы об их оплате.

У арендатора должны быть в наличии счета арендодателя на оплату арендных платежей (поскольку "коммуналка" в них уже включена) и платежные документы, подтверждающие внесение арендной платы. Так, если арендные платежи вносились наличными, необходим контрольно-кассовый чек (см. Письмо Минфина России от 21.02.2008 N 03-11-05/40).

Кроме того, если сумма коммунальных платежей в составе арендной платы является величиной переменной (ее размер определяется по факту потребления арендатором коммунальных услуг), арендатору необходимо иметь в наличии документы, подтверждающие стоимость коммунальных услуг, потребленных непосредственно им.

Это, к примеру, может быть акт потребления арендатором коммунальных услуг с указанием и обоснованием стоимости таких услуг, а также с приложением копий оплаченных счетов, выставленных поставщиками данных услуг.
15.2.2. КОММУНАЛЬНЫЕ ПЛАТЕЖИ ОПЛАЧИВАЮТСЯ

ОТДЕЛЬНО ОТ АРЕНДНОЙ ПЛАТЫ
Такой способ возмещения коммунальных расходов арендодателя наиболее распространен на практике. В то же время он вызывает больше всего вопросов, касающихся порядка учета арендодателем сумм коммунальных платежей, полученных от арендатора.
15.2.2.1. КОМПЕНСАЦИЯ КОММУНАЛЬНЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

АРЕНДАТОРОМ АРЕНДОДАТЕЛЮ
15.2.2.1.1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ
Как разъясняют контролирующие органы, суммы возмещения арендатором коммунальных услуг арендодатель должен учитывать в доходах при исчислении налоговой базы по "упрощенному" налогу (Письма Минфина России от 17.11.2008 N 03-11-05/274, от 07.04.2008 N 03-11-04/2/67, от 05.09.2007 N 03-11-05/215, ФНС России от 05.12.2006 N 02-6-10/216@, УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 18-08/3/02040@, от 21.06.2006 N 18-12/3/53855@, от 14.10.2005 N 18-11/3/74211, от 29.09.2005 N 18-11/3/69533).

Такую же точку зрения высказал и ФАС Поволжского округа в Постановлении от 04.10.2007 N А57-9388/06.

Мы не можем согласиться с данным выводом по следующим основаниям.

Во-первых, арендодатель не оказывает арендатору соответствующие коммунальные услуги. А во-вторых, он не получает от этого экономическую выгоду (ст. 41 НК РФ).

Позицию о том, что указанные поступления не включаются в налогооблагаемый доход арендодателя, поддерживают и отдельные арбитражные суды (Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 21.04.2008 N А39-362/2007, ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2006 N А56-24646/2005, от 13.06.2006 N А66-7256/2005, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.07.2005 N А33-23362/04-С3-Ф02-3274/05-С1).
Обратите внимание!

ВАС РФ в Определении от 29.01.2008 N 18186/07, анализируя отношения по компенсации арендатором арендодателю стоимости коммунальных услуг в целях отнесения их к операциям, облагаемым НДС, пришел к выводу, что суммы возмещения по оплате коммунальных платежей, полученные от арендатора, не являются доходом арендодателя.
Заметим, что если вы применяете объект налогообложения "доходы минус расходы", то, руководствуясь позицией контролирующих органов, вы ничего не теряете. Ведь если вы учтете доход в размере сумм возмещения коммунальных расходов, то эту же сумму вы вправе отразить и в составе материальных расходов (пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 5, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). На это указывают и контролирующие органы (п. 1 Письма Минфина России от 06.06.2008 N 03-11-05/142, Письма ФНС России от 05.12.2006 N 02-6-10/216@, УФНС России по г. Москве от 15.01.2007 N 18-08/3/02040@).

При этом суммы НДС, предъявленные вам поставщиками коммунальных услуг, вы отразите в расходах на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Учитывать затраты на "коммуналку", а также на уплаченные в ее составе суммы налога вы будете с момента списания денежных средств с вашего расчетного счета, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности по уплате "коммуналки" - в момент такого погашения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Но если вы платите "упрощенный" налог с доходов, то для вас требования чиновников невыгодны.

В части бухгалтерского учета отметим следующее.

На наш взгляд, поскольку при возмещении коммунальных расходов у арендодателя не увеличивается и не уменьшается экономическая выгода, то в бухгалтерском учете не возникает ни доходов, ни расходов (п. 2 ПБУ 9/99, п. 2 ПБУ 10/99).
15.2.2.1.2. УЧЕТ У АРЕНДАТОРА
Затраты на компенсацию арендодателю стоимости потребленных вами коммунальных услуг вы вправе учесть в материальных расходах на основании пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 5, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ. На это, в частности, указывает УФНС России по г. Москве в Письме от 03.07.2006 N 18-11/3/57698@.

Данные расходы вы будете учитывать с момента списания денежных средств с вашего расчетного счета, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности перед арендодателем по компенсации стоимости потребленных вами коммунальных услуг - в момент такого погашения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Например, организация "Дельта" арендует помещение. Потребленные ею коммунальные услуги оплачивает поставщикам арендодатель. А организация "Дельта" компенсирует ему их стоимость.

4 августа 2008 г. платежным поручением она оплатила счет арендодателя на компенсацию коммунальных платежей на 5000 руб.

Организация "Дельта" в августе 2008 г. вправе включить в состав материальных расходов 5000 руб.

В Книге учета доходов и расходов данная операция отражается в день оплаты - 4 августа 2008 г.
Если вы ведете бухгалтерский учет, то анализируемые затраты вам следует признавать расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).
15.2.2.1.3. ПЕРВИЧНЫЕ УЧЕТНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
В данном случае коммунальные услуги оплачиваются отдельно от арендной платы. Следовательно, для компенсации затрат на коммунальные услуги арендодатель выставит арендатору счет для оплаты.

Кроме того, учитывая, что сумма коммунальных платежей является величиной переменной (определяется по факту потребления арендатором коммунальных услуг), арендодатель должен одновременно со счетом на оплату передать арендатору документ (документы), подтверждающий (подтверждающие) стоимость коммунальных услуг, потребленных непосредственно арендатором. Это могут быть, к примеру, акт потребления коммунальных услуг и расчет сумм коммунальных платежей, составленные на основании счетов поставщиков коммунальных услуг.

Поскольку формы данных документов в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации не предусмотрены, считаем, что они могут быть составлены в произвольной форме.

При этом, для того чтобы указанные документы были признаны первичными учетными документами, они должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".
15.2.2.2. АРЕНДАТОР САМ ПЛАТИТ "КОММУНАЛКУ" ПОСТАВЩИКАМ
15.2.2.2.1. УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ
Если по условиям договора аренды помещения ваш арендатор самостоятельно заключает договоры с поставщиками коммунальных услуг и оплачивает эти услуги, у вас данные операции в налоговом и бухгалтерском учете не отражаются.
15.2.2.2.2. УЧЕТ У АРЕНДАТОРА
Предположим, что вы, будучи арендатором помещения, самостоятельно заключаете договоры с поставщиками коммунальных услуг на поставку воды, газа, электроэнергии и т.д.

Вы можете учесть затраты на оплату "коммуналки" в составе материальных расходов на основании пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 5, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (п. 3 Письма Минфина России от 28.12.2005 N 03-11-04/2/163).

При этом суммы НДС, предъявленные вам поставщиками коммунальных услуг, вы будете отражать в расходах на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Учесть затраты на "коммуналку", а также на уплаченные в ее составе суммы налога вы сможете на дату списания денежных средств с вашего расчетного счета, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности по уплате "коммуналки" - в момент такого погашения (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Если вы ведете бухгалтерский учет, то анализируемые затраты вам следует признавать расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).
ПРИМЕР

учета расходов на коммунальные услуги и на уплату арендных платежей
Ситуация
Организация "Гамма", занимающаяся торговлей, арендовала помещение под магазин. При этом она самостоятельно заключила договоры с водо-, электро-, тепло- и газоснабжающими организациями на поставку их услуг. Ежемесячная арендная плата - 16 000 руб. (без НДС).

15 июля 2008 г. она платежными поручениями оплатила счета поставщиков коммунальных услуг в общей сложности на 10 620 руб. (в том числе НДС 1620 руб.).

16 июля она оплатила платежным поручением арендную плату в размере 16 000 руб.
Решение
Организация "Гамма" в июле учтет в расходах:

- сумму НДС в размере 1620 руб., предъявленную организации "Гамма" поставщиками коммунальных услуг в составе коммунальных платежей (на основании пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

- затраты на коммунальные услуги в сумме 9000 руб. (на основании пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 5, 6 п. 1 ст. 254 НК РФ);

- уплаченную сумму арендной платы в размере 16 000 руб. (на основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

В Книге учета доходов и расходов организация "Гамма" отразит указанные расходы в графе 4 разд. I "Доходы и расходы" на 15 и 16 июля 2008 г. соответственно.

В бухгалтерском учете операции по учету указанных расходов отражаются следующим образом.


Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма,
руб.

Первичный
документ

Отражена арендная плата

44

76

16 000

Договор аренды,
Счет за аренду

Отражена стоимость
коммунальных услуг по
арендованному помещению

44

60

10 620

Договоры
с водо-,
электро- и
газоснабжающими
организациями,
Счета на оплату
коммунальных
услуг

Уплачена арендная плата

76

51

16 000

Выписка банка по
расчетному счету

Оплачены коммунальные
услуги

60

51

10 620

Выписка банка по
расчетному счету


15.2.2.3. "КОММУНАЛКА" ОПЛАЧИВАЕТСЯ ЧЕРЕЗ ПОСРЕДНИКА
Как мы уже указывали ранее, многие организации для осуществления операций по возмещению коммунальных расходов заключают посреднические договоры. Наиболее часто на практике используется агентский договор (ст. 1005 ГК РФ), в соответствии с которым арендодатель выступает в роли агента, а арендатор - в роли принципала.
15.2.2.3.1. НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И УЧЕТ У АРЕНДОДАТЕЛЯ-ПОСРЕДНИКА
Заключив, к примеру, агентский договор, арендодатель-агент, действуя от своего имени, приобретает коммунальные услуги для арендатора. За выполнение поручения он получает вознаграждение (ст. 1006 ГК РФ).

Возникает вопрос: что является доходом арендодателя в данной ситуации?

Прежде всего в его доход включается сумма арендной платы за сданное в аренду помещение (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

В части вознаграждения посредника и суммы компенсации его расходов (в том числе коммунальных) отметим следующее.

Как известно, "упрощенцы" при определении объекта налогообложения не учитывают доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ. Так установлено в абз. 4 п. 1 ст. 346.15 НК РФ.

К этим доходам в числе прочих относятся поступления в счет возмещения затрат, произведенных агентом за принципала, если такие затраты не подлежат включению в расходы агента. Что касается комиссионного, агентского или иного аналогичного вознаграждения, то оно к указанным доходам не относится (пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Отсюда вывод - агентское вознаграждение включается в доход агента (арендодателя). А сумма компенсации коммунальных услуг - нет.

В общем-то, контролирующие органы с этим не спорят (см., например, Письмо УФНС России по г. Москве от 23.10.2006 N 18-11/3/93008@).

Однако не все так просто.

Как уже отмечалось, зачастую договоры на поставку коммунальных услуг арендодатели заключают с поставщиками раньше, чем посреднические договоры с арендаторами. Сделка же, совершенная до установления посреднических отношений, не может быть признана заключенной во исполнение поручения заказчика <2>.

--------------------------------

<2> Такой вывод в отношении, в частности, договора комиссии сделал Президиум ВАС РФ в п. 6 Информационного письма от 17.11.2004 N 85.
А если налоговыми органами ваши отношения не будут квалифицированы как агентские, то не исключено доначисление налога в связи с занижением налоговой базы на сумму полученной от арендатора компенсации коммунальных расходов. Именно к такому решению пришел ФАС Поволжского округа в Постановлении от 04.10.2007 N А57-9388/06.

В этом случае вам придется доказывать в суде, что сумма возмещения не является для вас доходом, поскольку отсутствуют реализация коммунальных услуг и экономическая выгода от этой операции.

Стоит отметить, что ряд федеральных арбитражных судов считают, что указанная сумма не включается в доход арендодателя (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 19.10.2006 N А56-24646/2005, от 13.06.2006 N А66-7256/2005, ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.07.2005 N А33-23362/04-С3-Ф02-3274/05-С1).
Обратите внимание!

ВАС РФ в Определении от 29.01.2008 N 18186/07, анализируя отношения по компенсации арендатором арендодателю стоимости коммунальных услуг в целях отнесения их к операциям, облагаемым НДС, пришел к выводу, что суммы возмещения по оплате коммунальных платежей, полученные от арендатора, не являются доходом арендодателя.
Отметим, что затраты посредника (арендодателя) по оплате "коммуналки", потребленной арендатором, не учитываются в расходах арендодателя, поскольку компенсируются ему арендатором (абз. 1 п. 2 ст. 346.16, п. 1 ст. 252, п. 9 ст. 270 НК РФ).
15.2.2.3.2. УЧЕТ У АРЕНДАТОРА - ЗАКАЗЧИКА

ПОСРЕДНИЧЕСКИХ УСЛУГ
Допустим, вы заключили с вашим арендодателем агентский договор и поручили ему:

- заключить договоры с поставщиками коммунальных услуг;

- оплачивать за вас эти услуги.

Вы же со своей стороны обязуетесь выплачивать ему агентское вознаграждение и компенсировать его расходы на оплату коммунальных услуг.

Для вас расходами в целях исчисления налога при УСН будет являться, в частности:

- арендная плата (пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

- сумма выплаченного агентского вознаграждения (пп. 24 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

- сумма компенсации расходов агента по оплате "коммуналки" (пп. 5 п. 1, п. 2 ст. 346.16, пп. 5, 6 ст. 254 НК РФ);

- сумма НДС, предъявленная арендодателю поставщиком коммунальных услуг в составе коммунальных платежей, которую вы компенсировали (пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

В бухгалтерском учете суммы арендной платы, выплаченного агентского вознаграждения и компенсации коммунальных расходов признаются расходом по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99).
15.2.2.3.3. ПЕРВИЧНЫЕ УЧЕТНЫЕ ДОКУМЕНТЫ
В данном случае арендодатель, являясь агентом по посредническому договору, должен выставить от своего имени арендатору-принципалу счет на оплату коммунальных услуг, а также счет на оплату посреднического вознаграждения. Счет на оплату "коммуналки" составляется на основании аналогичных счетов коммунальных служб или расчетов. Так как форма счета на оплату коммунальных платежей не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, то его можно составить в произвольной форме.
Примечание

Подробнее о первичных учетных документах при посреднических сделках вы можете узнать в разд. 28.2 "Оформление документов сторонами сделки" Практического пособия по НДС.
1   ...   10   11   12   13   14   15   16   17   ...   21


Учебный материал
© bib.convdocs.org
При копировании укажите ссылку.
обратиться к администрации