Клокова Н.В. Спорные вопросы налогообложения - файл n1.doc

Клокова Н.В. Спорные вопросы налогообложения
скачать (172.4 kb.)
Доступные файлы (1):
n1.doc1682kb.09.06.2006 19:55скачать

n1.doc

  1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   16
Автор: Клокова Нина Васильевна
Спорные вопросы налогообложения.
Объем: 18,2 а. л.
Повседневная работа компании, ее развитие, выход на новый рынок всегда сопряжен с серьезными рисками. Существует множество неясных моментов в системе налогообложения.

Данная книга на примерах многочисленных опытов различных организаций поможет разобраться в ряде этих неясностей, позволит установить правильное толкование нормативного акта и разобраться в хитросплетениях законодательства.

Книга будет актуальна для руководителей фирм, коммерческих и финансовых директоров и юристов, представляющих интересы компаний.


Содержание
Глава 1. Спорные вопросы исчисления и уплаты налога на прибыль

1.1. Определение прибыли: кассовый метод и метод начислений

1.2. Признание расходов

1.3. Исчисление амортизации

1.4. Перенос убытков

1.5. Использование льгот и применение норм

Глава 2. Спорные вопросы исчисления, уплаты и возмещения НДС

2.1. Определение объекта НДС в различных ситуациях

2.2. Особенности применения налоговых вычетов

2.3. Споры по вопросам применения вычетов

2.4. Споры по вопросам возмещения НДС

2.5. Исчисление и уплата НДС по операциям, не связанным с реализацией

Глава 3. Спорные вопросы исчисления, уплаты налога на доходы физических лиц

3.1. Исчисления налога с разницы при приобретении имущества по ценам ниже рыночных

3.2. Спорные вопросы при налогообложении благ, предоставляемых компанией физическим лицам

Глава 4. Спорные вопросы исчисления и уплаты единого социального налога

4.1. Спорные вопросы применения регрессивной ставки

4.2. Использование льгот


Глава 1. Спорные вопросы исчисления и уплаты налога на прибыль


Федеральные законы от 06.06.2005 г. № 58-ФЗ, от 22.07.2005 г. № 117-ФЗ, от 29.12.2004 г. № 204-ФЗ внесли существенные изменения в действующий порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, установленный гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового Кодекса РФ:

1) расширен перечень документов, на основании которых определяются доходы. Изменениями установлено (п. 1 ст. 248 НК РФ), что доходы организации определяются не только на основании первичных документов и документов налогового учета, но и иных документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы;

2) введены правила оценки доходов в виде стоимости бракованной, утратившей вид или не реализованной в пределах установленных сроков продукции СМИ и книжной продукции;

3) расширен перечень доходов, не включаемых в налоговую базу при выходе участника из хозяйственного общества (товарищества) или простого товарищества;

4) изменен порядок определения налоговой базы при получении грантов;

5) целевые взносы и отчисления в публично-профессиональные объединения, построенные по принципу обязательного членства, отнесены к учитываемым для целей налогообложения доходам;

6) расширен перечень документов, которые могут подтверждать произведенные расходы — это «документы, оформленные в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документы, косвенно подтверждающие произведенные расходы (в т. ч. таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором)»;

7) изменен порядок распределения расходов при применении метода начисления (ст. 318, 319):

а) «Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)»;

б) «Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса»;

в) «Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства»;

г) «Налогоплательщик самостоятельно определяет порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам).

Указанный порядок распределения прямых расходов (формирования стоимости НЗП) устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения и подлежит применению в течение не менее двух налоговых периодов.

В случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей».

Изменен порядок определения расходов по торговым операциям (ст. 320);

8) расходы на приобретение спецодежды признаются только в случае выдачи спецодежды в соответствии с законодательством РФ;

9) технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья (ст. 254);

10) стоимость материально-производственных запасов в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного п. 13 и 20 ч. 2 ст. 250 НК РФ»;

11) расходы на формирование санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами признаются материальными расходами организации (подп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ);

12) признаются расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством РФ работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации» (ст. 255);

13) введены дополнительные виды расходов на оплату труда (ст. 255): расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно»; стоимость проезда по фактическим расходам и стоимость провоза багажа из расчета не более 5 тонн на семью по фактическим расходам, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом работнику организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (в случае отсутствия железной дороги указанные расходы принимаются в размере минимальной стоимости проезда на воздушном транспорте), и членам его семьи в случае переезда к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора с работником по любым основаниям, в т. ч. в случае его смерти, за исключением увольнения за виновные действия»;

14) капитальные вложения в арендованное имущество в виде неотделимых улучшений будут подлежать амортизации;

15) расходы в виде 10% от первоначальной стоимости основных средств будут признаваться единовременно при приобретении основного средства (ст. 259). «Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ»;

16) внесены изменения в сроки и порядок признания расходов на НИОКР-117. «Расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (в т. ч. не давшие положительного результата), произведенные налогоплательщиками — организациями, зарегистрированными и работающими на территориях особых экономических зон, созданных в соответствии с законодательством РФ, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат»;

- уточнен порядок признания расходов при заключении договора лизинга;

- расходами, связанными с производством и реализацией, признаются также взносы, уплачиваемые организациям, предоставляющим платежные системы и электронные системы передачи информации, - если уплата таких взносов является обязательным условием для осуществления деятельности плательщиком взносов;

- к расходам на рекламу, которые не нормируются, отнесено также изготовление каталогов, содержащих сведения о реализуемых товарах, товарных знаках и знаках обслуживания;

- к внереализационные расходам теперь будут относиться расходы на проведение всех собраний акционеров (не только ежегодных);

- признаются в качестве расходов предоставляемые скидки. Расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) продавцом покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок (п. 19.1 ст. 265);

- внесены изменения относительно расходов в виде процентов по долговым обязательствам;

- внесены изменения в признании расходов по социальной защите инвалидов;

- при реализации имущественных прав организация имеет право признавать расходы на их приобретение;

- расширены расходы, связанные с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств(ст.275.1.).

- изменены ограничения по уменьшению налоговой базы убытками прошлых лет;

- установлен запрет на применение участниками договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом кассового метода;

- внесены изменения в особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом (ст.276). «Доверительный управляющий обязан определять ежемесячно нарастающим итогом доходы и расходы по доверительному управлению имуществом и представлять учредителю управления (выгодоприобретателю) сведения о полученных доходах и расходах для их учета учредителем управления (выгодоприобретателем) при определении налоговой базы в соответствии с настоящей главой. При доверительном управлении ценными бумагами доверительный управляющий определяет доходы и расходы в порядке, предусмотренном статьей 280 Налогового Кодекса»;

- внесены уточнения относительно методов определения расчетной цены ценных бумаг;

- расширены особенности определения налоговой базы по сделкам РЕПО с ценными бумагами;

- внесены изменения в налогообложение операций с государственными и муниципальными ценными бумагами;

- упрощен порядок уплаты налога при наличии у организации нескольких обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ. «Если налогоплательщик имеет несколько обособленных подразделений на территории одного субъекта РФ, то распределение прибыли по каждому из этих подразделений может не производиться. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет этого субъекта РФ, в таком случае определяется исходя из доли прибыли, исчисленной из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории субъекта РФ. При этом налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата налога в бюджет этого субъекта РФ, уведомив о принятом решении налоговые органы, в которых обособленные подразделения налогоплательщика стоят на налоговом учете»(п.2 ст.288);

- изменены особенности определения доходов и расходов банков;

- расширен перечень расходов, признаваемых бюджетными учреждениями;

-изменены и дополнены особенности определения доходов и расходов, связанных с пенсионными накоплениями (ст.294).


1.1. Определение прибыли: кассовый метод и метод начислений


Проведем краткий экскурс по налоговому законодательству.

В соответствии со ст.247 Налогового Кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с условиями главы 25 НК РФ.

Прибыль организаций, подлежащая налогообложению, определяется путем расчета сумм доходов и расходов по всем хозяйственным операциям, производимым организацией нарастающим итогом с начала года.

Согласно ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно определить.

Доходы классифицируются на:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее -расходы от реализации);

2) внереализационные расходы (доходы, не указанные в ст.249 НК РФ).

При определении доходов от реализации товаров под товарами понимается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (п.3 ст.38 НК РФ). Доходом от реализации согласно п.1 ст.249 НК РФ признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализация имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Статья 248 НК РФ устанавливает правила определения доходов для целей налогообложения прибыли. С 1января 2006г. доходы определяются на основании первичных документов «и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы». Основным правилом для включения доходов в налоговую базу остается наступление того момента, который указан в ст. 271 НК РФ (или же в ст. 273 НК РФ - для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по кассовому методу). Обновленную редакцию ст.248 и ст. 252 НК РФ можно понимать двояко. С одной стороны смягчаются жесткие требования к плательщикам налога на прибыль, а с другой стороны возникает опасение, что при такой либерализации налоговые органы могут посчитать доходом хозяйственные операции на основании любого документа, который хотя бы косвенным образом свидетельствует о получении дохода или переквалифицировать налоговые расходы в расходы, не учитываемые при налогообложении прибыли.

В ст. 252 НК РФ сказано, что документы должны быть оформлены в соответствии с требованиями законодательства РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы, в т. ч. таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором (п. 7 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ).

Чтобы избежать судебных разбирательств по поводу признания доходов на основании «других документов» рекомендуем налогоплательщикам оформлять полученные доходы, как и прежде, первичными документами, тогда у них будет гораздо больше шансов разрешить конфликт в пользу организации.

Требования и общие правила составления первичных бухгалтерских документов изложены в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» №129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. и Положении «О документах и документообороте в бухгалтерском учете» № 105 от 29 июля 1983 г.

Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, составляются в порядке, предусмотренном п.2 ст.9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», который гласит, что первичные документы принимаются к учету, если они содержат следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа (недатированный документ не имеет юридической силы, кроме того, в этом случае затруднено отнесение факта хозяйственной деятельности к конкретному отчетному периоду для целей финансового и налогового учета);

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции (неточное описание факта хозяйственной деятельности влечет за собой возникновение хозяйственных и налоговых споров);

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц (возможна также расшифровка подписей).

Оформленные таким образом документы уменьшат шансы проверяющих налоговых органов найти у фирмы «дополнительную прибыль в виде сокрытия доходов».
Порядок признания доходов при методе начисления.
Порядок признания доходов в бухгалтерском учете предусмотрен п.12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32н (ред. от 30.03.2001). В данном пункте перечислен ряд условий, выполнение которых необходимо с целью признания выручки в бухгалтерском учете:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Согласно п.1 ст.271 НК РФ при признании доходов по методу начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

Датой получения дохода в соответствии с п.3 ст. 271 НК РФ признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п.1 ст. 39 НК РФ, независимо от поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав в их оплату.

Этот момент становится причиной частых споров между налоговыми органами и налогоплательщиками, поскольку на практике имеют место многочисленные случаи формального подхода к оценке первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы со стороны налоговых органов и недооценка надлежащего оформления сделки со стороны налогоплательщиков. Рассмотрим некоторые из них.

По этому пункту было интересное судебное разбирательство (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.01.2005 № А10-4057/04-Ф02-5859/04-С1).

Так, налогоплательщик обратился в суд с заявлением о признании недействительным постановления ИМНС о доначислении налога на прибыль в связи с неучтенным доходом.

Решением суда от 5 октября 2004 года удовлетворены требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа о начислении недоимки по налогу на прибыль.

Постановлением апелляционной инстанции от 3 декабря 2004 года решение суда оставлено без изменения.

Рассмотрев доводы кассационной жалобы налогового органа, ФАС ВСО не нашел оснований для ее удовлетворения.

При этом суд принял во внимание следующие обстоятельства по делу.

Так, в ходе судебного заседания было установлено, что налогоплательщик был зарегистрирован 19 декабря 2001 года, в связи с чем в период до 19 декабря 2003 года в соответствии с пунктом 4 статьи 6 Закона РФ от 27 декабря 1991 года № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» был освобожден от уплаты налога в течение первых двух лет своей деятельности.

Общество выполнило работы и передало их контрагенту 18.12.2003, то есть до момента истечения срока пользования льготой, поэтому выручка от реализации таких работ налогоплательщиком налогом на прибыль не была обложена.

Между тем, по мнению налогового органа, датой реализации работ следует считать дату выставления налогоплательщиком заказчику счета-фактуры. В данном случае счет-фактура был выставлен за пределами действия срока льготы, и поэтому выручка, полученная на основании данного счета-фактуры, уже подлежала обложению налогом на прибыль.

Существует два варианта учета доходов, предусмотренные ст. ст. 271 и 273 Налогового кодекса РФ, а именно: метод начисления и кассовый метод.

Избранный метод учета закрепляется в приказе по учетной политике предприятия.

В приказе по учетной политике на 2003 год предприятие установило, что при исчислении налога на прибыль будет пользоваться методом начисления.

Порядок признания доходов при методе начисления регламентирован ст. 217 Налогового кодекса. При избрании налогоплательщиком метода начисления датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 настоящего Кодекса, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг)) в их оплату.

В свою очередь, понятие реализации закреплено в общей части Налогового кодекса РФ.

Так, п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ устанавливает, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в т. ч. обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, - передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Следовательно, моментом реализации при таком методе определения дохода признается дата передачи товара (работ, услуг).

Таким образом, налогоплательщик правильно определил, что датой получения дохода является дата реализации результатов выполненных работ, оформленная актом приема-передачи.

Поскольку реализация имела место в период действия льготы, налогоплательщик правомерно не облагал полученные доходы налогом на прибыль.

В свою очередь, довод налогового органа о необходимости определения дохода по дате выставления счета-фактуры судом был отклонен.

Как указал суд кассационной инстанции, нормы, касающиеся исчисления налога на добавленную стоимость, не могут регулировать отношения, связанные с уплатой налога на прибыль.
Нередко у бухгалтеров возникает вопрос - в каком периоде отражать реализацию, если работы (услуги) выполнены в одном периоде, акт приема-передачи подписан в другом периоде, а оформленные документы попали в бухгалтерию в третьем?

Правило то же самое, что и в предыдущем судебном решении:

датой возникновения доходов от реализации для налогоплательщиков, применяющих метод начисления – является дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая пунктом 1 статьи 39 НК РФ, в котором сказано, что реализацией товаров (работ, услуг) признается переход права собственности на товары (работы, услуги).

В описанной ситуации переход права собственности произошел в момент подписания акт приема-передачи. Значит, реализацию следует отражать по дате подписания акта приема-передачи. Дата фактического получения документа организацией при решении вопроса о признании дохода значения не имеет.
Еще одно судебное разбирательство по поводу определения даты получения дохода (п.7 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).

Общество с ограниченной ответственностью обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о начислении к уплате налога на прибыль и пеней.

Основанием для вынесения указанного решения явился вывод о занижении обществом налога на прибыль в результате неотражения в проверяемом периоде доходов от реализации товаров по причине неверного толкования положения пункта 3 статьи 271 НК РФ, касающегося правил определения даты получения дохода от реализации при применении метода начисления.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, установил следующее.

Между обществом и покупателем заключен договор купли-продажи, в соответствии с которым общество поставило товар. Доход от реализации данного товара не был учтен для целей налогообложения ни на момент отгрузки товара покупателю, ни на момент налоговой проверки, несмотря на получение частичной оплаты.

Обосновывая правомерность совершенных действий, общество представило налоговому органу дополнительное соглашение к договору купли-продажи, согласно которому право собственности на товар переходит к покупателю с момента его полной оплаты (статья 491 ГК РФ). Поскольку на момент налоговой проверки товар оплачен полностью не был, в силу статьи 39 и пункта 3 статьи 271 Кодекса дата, на которую доход от реализации признается полученным, не наступила.

Суд первой инстанции удовлетворил требование общества, согласившись с его доводами и применив указанные нормы НК РФ.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении требования общества, руководствуясь следующим.

Исходя из пункта 3 статьи 271 НК РФ при применении метода начисления датой получения доходов от реализации товаров признается дата реализации, определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ как дата перехода права собственности на товар.

Применяя указанные нормы НК РФ и статью 491 ГК РФ, суд первой инстанции не учел следующего. Статья 491 ГК РФ предусматривает право продавца потребовать от покупателя возврата переданного товара в случае, если тот не будет оплачен. Обеспечением данного права является установление в этой статье в качестве общего правила запрета для покупателя отчуждать товар или распоряжаться им иным образом до момента перехода к нему права собственности на товар. В рассматриваемом деле предметом продажи выступал товар, характеризуемый родовыми признаками, предназначавшийся как для дальнейшей перепродажи (колесные диски), так и для фактического потребления путем использования при ремонте другой вещи (запасные части). Стороны не приняли мер по индивидуализации переданного товара (отграничению от иного товара покупателя), общество не осуществляло контроля за сохранностью товара и его наличием у покупателя.

На основании оценки изложенных обстоятельств суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что стороны не обеспечили выполнение условия договора о сохранении права собственности на товар за продавцом. Указанная договоренность сторон, не отражая их фактические отношения и реальные финансово-экономические результаты деятельности, не может учитываться для целей налогообложения. В рассматриваемом деле это означает, что при учете дохода от реализации товара для целей налогообложения в соответствии со статьей 39, пунктом 3 статьи 271 НК РФ не должны приниматься во внимание положения договора о сохранении права собственности за обществом до момента полной оплаты товара.

Поэтому суд апелляционной инстанции согласился с решением налогового органа, в основу которого был положен вывод о необходимости учета дохода в том периоде, в котором общество сдало товар перевозчику для доставки покупателю.

В данном случае, организация допустила ошибку при формировании суммы выручки, то есть при соблюдении всех вышеуказанных условий не отразила выручку в полном объеме в связи с неправильным определением периода, к которому относится ее получение.

Суд, применяя положения статьи 39 и пункта 3 статьи 271 НК РФ и определяя дату получения дохода от реализации товаров по методу начисления, не принял во внимание условие договора купли-продажи о сохранении права собственности на переданный товар за продавцом до момента его полной оплаты покупателем, поскольку это условие не отражало фактические отношения сторон и реальные финансово-экономические результаты их деятельности.
Безвозмездно полученное имущество
Много споров возникает при признании внереализационных доходов «в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав». Ошибки при определении доходов допускают и налогоплательщики, и налоговики, и решения судов не всегда бывают однозначными.

Приведем пример, когда суд признал правомерным решение налогового органа о квалификации суммы экономической выгоды, полученной обществом в связи с безвозмездным пользованием нежилыми помещениями, в качестве внереализационного дохода, учитываемого при исчислении налога на прибыль (п.2 Информационного письма Президиума Высшего арбитражного суда РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).

Общество с ограниченной ответственностью обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа о взыскании недоимки по налогу на прибыль и пеней.

Доначисление налоговым органом налога на прибыль явилось следствием увеличения внереализационных доходов на сумму экономической выгоды, полученной обществом в связи с безвозмездным пользованием нежилыми офисными помещениями. Данные помещения были получены обществом от иной коммерческой организации и использовались для размещения собственных работников и сдачи в аренду.

Принимая обжалуемое решение, налоговый орган исходил из того, что обществом получена экономическая выгода в сумме, не уплаченной за пользование помещениями, подлежащей учету в составе внереализационных доходов, перечень которых согласно абзацу второму статьи 250 НК РФ не является исчерпывающим.

Руководствуясь требованиями статьи 41 НК РФ, налоговый орган исходил из возможности оценки дохода, получаемого при безвозмездном пользовании имуществом, и необходимости его определения в соответствии с требованиями пункта 8 статьи 250 Кодекса на основании обычно применяемых ставок арендной платы, взимаемых за пользование аналогичным имуществом.

Рассмотрев материалы дела, суд установил, что между сторонами отсутствует спор относительно размера платы за пользование, положенного налоговым органом в основу расчета экономической выгоды.

Общество, по существу, не согласно с позицией налогового органа о наличии в рассматриваемом случае дохода, подлежащего учету для целей налогообложения.

В обоснование заявленного требования общество привело довод о том, что, не оплачивая пользование имуществом, оно при этом несло расходы на его содержание (оплачивало услуги по охране, энергоснабжению, теплоснабжению и т.п.) и поддержание в исправном состоянии, осуществляя по мере необходимости текущий ремонт. Несение указанных расходов, по мнению общества, не позволяет в данном случае квалифицировать возникшие отношения для целей налогообложения как отношения по безвозмездному пользованию с возникновением на стороне общества экономической выгоды.

Суд первой инстанции, согласившись с позицией общества, удовлетворил заявленное требование.

При этом суд, отклоняя довод налогового органа об открытом перечне внереализационных доходов, сослался на статью 41 НК РФ, устанавливающую общие принципы определения доходов. В силу данной статьи для признания экономической выгоды в качестве дохода, учитываемого при исчислении налога на прибыль, недостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. Порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен соответствующими главами НК РФ, регулирующими налогообложение отдельных видов доходов, что является реализацией общих условий установления налогов (статья 17 Кодекса).

Суд кассационной инстанции решение суда отменил и в признании недействительным решения налогового органа отказал по следующим основаниям.

Несение обществом расходов на содержание имущества и поддержание его в исправном состоянии, включая осуществление текущего ремонта, является исполнением обязательств ссудополучателя, предусмотренных статьей 695 Гражданского кодекса РФ. Выполнение данных обязанностей необходимо в процессе нормальной эксплуатации имущества и не свидетельствует о возмездности самого пользования, поскольку собственник данного имущества фактически не получает встречного предоставления за переданное заявителю право пользования помещениями.

Кроме того, указанные расходы, как отвечающие требованиям статьи 252 Кодекса, были учтены обществом в составе расходов для целей налогообложения.

Суд кассационной инстанции согласился с позицией суда первой инстанции о том, что для учета экономической выгоды при определении налоговой базы по налогу на прибыль недостаточно установить потенциальную возможность ее оценки. Порядок определения и оценки выгоды должен быть установлен положениями главы «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Однако при этом суд кассационной инстанции отклонил позицию суда первой инстанции об отсутствии в главе 25 НК РФ соответствующих положений, позволявших бы оценить размер дохода при безвозмездном пользовании имуществом, и признал, что применимой нормой в данном случае является пункт 8 статьи 250 Кодекса.

В силу этой нормы доход в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав признается в качестве внереализационного дохода. Применение пункта 8 статьи 250 НК РФ не ограничено только имущественными правами, представляющими собой требования к третьим лицам. Данное положение подлежит применению также и при безвозмездном получении права пользования вещью.

Установленный указанной нормой принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в т. ч. права пользования вещью.

Минфин в Письме от 17 февраля 2006 г. № 03-03-04/1/125 рассмотрел вопрос об отражении в налоговом учете операции по получению в безвозмездное пользование автомобиля.

По мнению Минфина России, получая имущество по договору безвозмездного пользования, организация безвозмездно получает право пользования указанным имуществом. Учитывая изложенное, для целей налогообложения прибыли получение имущества в безвозмездное пользование следует рассматривать как безвозмездное получение имущественного права, в т. ч. права пользования вещью.

Таким образом, налогоплательщик, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает в состав внереализационных доходов доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества.

Доход в виде безвозмездно полученных имущественных прав подлежит включению в состав внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ.

Оценка доходов при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно, осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Кодекса, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
  1   2   3   4   5   6   7   8   9   ...   16


Учебный материал
© bib.convdocs.org
При копировании укажите ссылку.
обратиться к администрации